Apuntes: guía de estudio sobre derecho tributario.

Índice: 

Relación del derecho tributario con otras disciplinas y ramas del derecho

Clasificación de los tributos: vinculados y no vinculados; impuestos, tasas y contribuciones especiales.

Divisiones del derecho tributario

Concepto y contenido del Derecho Tributario.

Clasificación de los impuestos

Concepto de impuesto

Efectos económicos de los impuestos

Tributos: contribuciones especiales

Tasas. Concepto y naturaleza jurídica

Tributo: contribuciones especiales

Contribuciones especiales. Concepto.

La contribución especial es toda prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige, en virtud de ley, por beneficios individuales o de grupos sociales derivados de la realización de obras o gastos públicos, o de especiales actividades estatales.

Tasas. Concepto y naturaleza jurídica.

La tasa es toda prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige, en virtud de ley, por un servicio o actividad estatal que se particulariza o individualiza en el obligado al pago.

Efectos económicos de los impuestos

El impuesto nunca es neutral, ya que impacta en lo económico, en el funcionamiento del mercado y en la conducta de los actores que en él se desempeñan.

Clasificación de los impuestos

Clasificaciones. 

Personales o subjetivos y reales u objetivos. en esta clasificación se tiene en cuenta la persona del contribuyente (personales o subjetivos), son los que recaen sobre todos los elementos, positivos o negativos, que integran el concepto de capacidad contributiva, es decir el impuesto toma en cuenta las características personales que son propias de cada contribuyente; o el impuesto es objetivo cuando las características personales son indiferentes (reales u objetivos), gravan manifestaciones aisladas de riqueza, por ej. la posesión del bien o la percepción de un dividendo.

Concepto de impuesto

Concepto. 

El impuesto es toda prestación obligatoria (prestación patrimonial coactiva), generalmente en dinero, que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige al contribuyente (de acuerdo a la capacidad contributiva), en virtud de ley, sin que se obligue a una contraprestación a favor del contribuyente, directamente relacionada con dicha prestación.

Clasificación de los tributos: vinculados y no vinculados; impuestos, tasas y contribuciones especiales.

El concepto de vinculación, hace referencia a que en el hecho imponible del tributo (hipótesis de incidencia) está contemplada una determinada actividad del Estado cuyo acaecimiento es preceptivo para que nazca la obligación de pago.

Divisiones del derecho tributario

El derecho tributario es un género que incluye ciertas especies o sub-sistemas:

Concepto y contenido del Derecho Tributario.

Concepto y contenido del Derecho Tributario.

Para Martín Queralt es la disciplina que tiene por objeto el estudio del ordenamiento jurídico que regula el establecimiento y aplicación de los tributos.

Relación del derecho tributario con otras disciplinas y ramas del derecho.

a.    Relaciones con la economía y la política.

a.1. la primera postura corresponde a Griziotti, que sostiene que la ciencia financiera es una ciencia autónoma y compleja. La actividad financiera difiere de la económica en que el sujeto, los medios y los fines son diferentes. Ella debe estudiar los fenómenos coordinando los aspectos económicos, jurídicos y políticos. Llega así a un concepto unitario, al que agrega el elemento técnico, constituyendo las finanzas públicas.

a.2. una segunda concepción opuesta a la anterior es (Giannini), sostiene que el derecho financiero y la ciencia de las finanzas son dos disciplinas diferentes. El derecho financiero se refiere sólo a institutos y relaciones jurídicas, que adquieren relevancia únicamente en el Estado de Derecho.

b.    Relaciones con la economía financiera y la política financiera.

Para la correcta interpretación y aplicación del derecho es imprescindible

que el jurista disponga de cierta información sobre los aspectos económicos

y políticos de los hechos regulados por la ley financiera.

La economía financiera pertenece al grupo de las ciencias sociales de naturaleza económica, que trata de investigar la realidad, explicar los fenómenos, establecer las relaciones de causa a efecto o de interdependencia entre ellos, formulando las leyes correspondientes.

La política financiera, por su parte, fija metas y escoge los instrumentos más idóneos según los ideales dominantes, en cada tiempo y lugar, entre ellos, la explotación directa por el Estado, la tributación, la inflación, los préstamos internos o externos, etc.

c.    Relaciones con el derecho administrativo.

Por la identidad del sujeto en ambas disciplinas -la Administración pública-

y la comunidad de algunos conceptos. No resulta inoportuno recordar que ciertos autores no se resignan a la segregación del derecho financiero y tributario) y siguen considerándolo como un capítulo del derecho administrativo, olvidando que a pesar de la unidad del sujeto, la actividad de éste tiene finalidades y se ejercita en formas diversas.

d.    Relaciones con el derecho constitucional.

Existen diversas normas constitucionales sobre la actividad financiera, que establecen principios generales aplicables al derecho tributario, por ejemplo en lo relativo a principio de legalidad, el régimen de empréstitos, presupuesto, gastos, etc.

e.    Relaciones con el derecho penal.

Hay íntima vinculación en lo referido a la vulneración de las leyes tributarias

f.     Relaciones con el derecho procesal.

Puede considerarse que el derecho tributario procesal tiene la naturaleza de un derecho procesal especial, por lo tanto se aplican sus institutos y principios.

g.    Relaciones con el derecho internacional.

Se relacionan en temas como doble o múltiple imposición, así como la evasión fiscal internacional y la creación de organismos supranacionales.

TAMBIÉN SE PUEDE VER: 

Clasificación de los tributos: vinculados y no vinculados; impuestos, tasas y contribuciones especiales.

Divisiones del derecho tributario

Concepto y contenido del Derecho Tributario.

Clasificación de los impuestos

Concepto de impuesto

Tributos: contribuciones especiales

Tasas. Concepto y naturaleza jurídica

Efectos económicos de los impuestos

Fuente: 

Giuliani Fonrouge, Carlos, Derecho Financiero, Ed. Depalma, 1993, t. 1.

Jarach, Dino, Finanzas públicas, Ed. Cangalla, 1983.

Villegas, Héctor, Curso de finanzas, derecho financiero y tributario, Ed. Depalma 1992.

Saccone, Mario Augusto, Manual de derecho tributario, ed. La ley, 2002. 

Derecho tributario. Concepto. Autonomía.

Derecho tributario. Concepto. Autonomía. Posiciones sobre la autonomía del derecho tributario. Los caracteres específicos y comunes del derecho tributario. 

1.    Concepto.

El derecho tributario o derecho fiscal es la rama del derecho financiero que se propone estudiar el aspecto jurídico de la tributación, en sus diversas manifestaciones: como actividad del Estado, en las relaciones de éste con los particulares y en las que se suscitan entre estos últimos[1].

El derecho tributario, en sentido lato, es el conjunto de normas jurídicas y principios[2] que se refieren a los tributos, regulándolos en sus distintos aspectos[3].

2.    Autonomía.

2.1. Distintas posiciones sobre la autonomía del derecho tributario.

El derecho es un orden coactivo de la conducta humana, o sea, una técnica específica de organización social compuesta por un conjunto de normas que relacionadas entre sí y unificadas, conforman un sistema del que deriva un cierto orden jurídico. Un producto objetivado de la voluntad humana, una realidad no material, que expresa juicios de deber ser, relativos a conductas humanas y se integra mediante reglas o normas que establecen una relación entre una premisa hipotética y los efectos para ella previstos.

En cuanto al derecho tributario existen diversas posturas:

2.1.1.            Las que niegan todo tipo de autonomía al derecho tributario, incluso la didáctica, porque lo subordinan al derecho financiero.

2.1.2.            Los que estiman que el derecho financiero es una rama del derecho administrativo, argumentando que la actividad del Estado tendiente a obtener los medios económicos para cumplir sus fines, así como la administración y empleo de ellos, es una función administrativa típica que no difiere en su naturaleza de las demás actividades públicas del Estado regidas por el Derecho administrativo.

2.1.3.   Aquellos que consideran al derecho tributario material o sustantivo como científicamente autónomo (Jarach).

2.2. Jurisprudencia.

El concepto de autonomía ha sido acogido por nuestros tribunales al sustentar estas opiniones:

2.2.1.            La Corte Suprema de Justicia de la Nación ha dicho  que con arreglo a la doctrina de los precedentes registrados en Fallos: 251:350, 379; 254; 219, la impugnación de las normas impositivas locales, con base constitucional y en razón de no ajustarse sus preceptos a las prescripciones del Código Civil no justifica la modificación del pronunciamiento, porque la legislación fiscal es autónoma para la determinación del objeto imponible, y las modalidades y formas de cálculo y aplicación de los tributos, en tanto respeten las figuras de la legislación civil en el ámbito del derecho privado.

2.2.2.            En la causa Refinarías de Maíz S.A.  el Alto Tribunal ha resuelto que el legislador puede crear a los efectos impositivos, un régimen distinto del que se aplica en el derecho común a las relaciones entre el ente social y los socios. Tales leyes son nacionales y tienen la misma jerarquía que los códigos de fondo. Las cuestiones que puedan suscitarse entre las normas jurídicas de derecho privado y las de derecho público fiscal, ha dicho la Corte Suprema mientras entre estos dos ámbitos no exista superposición ni colisión, no autorizan a alegar violación de los arts. 31 y 67 de la Constitución Nacional.

2.2.3.            En Petroquímica Argentina S.A., estableció la CSJN que si bien el derecho privado ha perdido la preeminencia que antes tenía sobre el derecho tributario, por los conceptos, principios, institutos y métodos con que éste cuenta, no por eso, esta disciplina está al margen de la unidad general del derecho, ni es incompatible con los principios del derecho privado y en especial del derecho civil, generalmente con vigencia en todo el orden jurídico.

2.3. Alcance.

No puede llevarse hasta el extremo de que el derecho privado sea deliberadamente ignorado en las relaciones entre el contribuyente con el fisco, ni ello resultaría congruente con el alcance que debe otorgarse a la autonomía de las disciplinas jurídicas, esto es, con la relatividad inherente a la unidad del derecho. En el estado actual de la cuestión y teniendo en cuenta los aspectos de aplicación práctica de las normas, se considera que se encuentra debidamente justificada la autonomía científica y didáctica del derecho tributario, dentro de la Teoría General del Derecho[4].

3.    Los caracteres específicos y comunes del derecho tributario.

Las características específicas y comunes son:

3.1. Coacción en la génesis del tributo: la potestad tributaria del estado se manifiesta en la creación del tributo de manera unilateral, y es independiente de la voluntad del individuo que no manifestó su voluntad de obligarse. Asimismo el Estado tiene la facultad de ejercer actos de compulsión para exigir el pago (exigirlo por la vía judicial ante el incumplimiento).  

3.2. Coacción normada: La coacción emanada de la potestad tributaria no es ejercida arbitrariamente en los Estados de derecho. La potestad tributaria se convierte, entonces, en facultad normativa, es decir, en la facultad de dictar normas jurídicas creadoras de tributos. El tributo queda sujeto al principio de legalidad.

Este principio de legalidad, a su vez tiene como consecuencia:

3.2.1.   Tipicidad del hecho imponible: El hecho o situación tomado como hipótesis condicionante de la obligación tributaria, debe estar señalado con todos sus elementos componentes y debe permitir conocer con certeza si desde el punto de vista descriptivo, determinada circunstancia fáctica cae o no dentro de lo tributable.

3.2.2.   Distinción de tributos en géneros y especie: La tipicidad del hecho imponible permite distinguir entre sí, a los tributos tanto en género (impuestos, tasas y contribuciones especiales) como en especie (diversos impuestos entre sí).

3.2.3.   Distribución de potestades tributarias entre Nación y provincias: Los distingos precedentes tienen importancia en cuanto a la distribución de potestades tributarias entre Nación y provincias en los países con régimen federal de gobierno, y también en cuanto a las potestades tributarias de los municipios (como en Argentina).

3.2.4.   Analogía. No es aplicable para colmar lagunas que se produjesen con respecto a los elementos estructurales del tributo (hecho imponible, sujetos pasivos, y elementos cuantitativos de fijación del quantum), ni tampoco es aplicable con respecto a exenciones.

3.2.5.   Retroactividad: Tampoco es admisible la aplicación retroactiva de la norma que establece el tributo con respecto a ninguno de sus elementos estructurales. Sólo se cumple el principio de legalidad tributaria si el particular conoce de antemano tanto su obligación de tributar como los elementos de mensuración.

3.2.6.   Indisponibilidad del crédito tributario. Surge asimismo de la legalidad, la indisponibilidad para el Estado de los derechos subjetivos emergentes del vínculo obligacional. Frente a un hecho imponible realizado y comprobado, el Estado no está facultado para decidir si cobra o no el tributo según ponderación de circunstancias, de oportunidad o conveniencia. Tampoco puede hacer rebajas, renunciar derechos, hacer transacciones, conceder esperas, aceptar sustitución de deudores, salvo que una norma expresa lo autorice a ello.

3.2.7.   Finalidad de cobertura del gasto público: La finalidad del cobro coactivo normado es la cobertura del gasto público, cobertura ineludible, por cuanto el gasto tiende a la satisfacción de las necesidades públicas, que dan nacimiento al Estado y justifican su existencia.

3.2.8.   Capacidad contributiva[5]. Si el tributo nace por razones económicas, es lógico que el aporte se produzca según pautas también económicas, y el criterio de graduación del aporte de los individuos al gasto público es su capacidad contributiva. Es una aptitud de las personas para pagar los tributos, es decir posesión de riqueza en medida suficiente para hacer frente a la obligación fiscal. Este principio tiene como consecuencia:

3.2.8.1.       Elemento unificado, Así como el hecho imponible típico distingue a los tributos, la capacidad contributiva los uniforma, ya que si bien todos captan realidades diferentes, tienen la común naturaleza económica de demostrar aptitud de colaboración con el gasto público.

3.2.8.2.      Elemento explicativo de la evolución de los tributos. Destaca Jarach que el hilo conductor de la evolución histórica de los impuestos nacionales es la imposición de la vida económica de acuerdo al principio, cada vez más perfeccionado, de la capacidad contributiva.

3.2.8.3.      Garantías sustanciales de los contribuyentes. La capacidad contributiva constitucionalizada o de cualquier forma juridizada no es sólo un criterio orientador del legislador, como piensa alguna doctrina, sino una garantía concreta de los particulares.

3.2.8.4.      Sustitución tributaria. Proporciona la base teórica para solucionar jurídicamente el problema de la sustitución tributaria en la sujeción pasiva de la obligación tributaria.

3.2.8.5.      Capacidad jurídica tributaria. Da fundamento al distinto tratamiento que hace el derecho tributario de la capacidad jurídica tributaria, apartándose del derecho privado.

3.2.8.6.      Inmunidad tributaria. Es lo que explica el problema de la inmunidad tributaria y su diferencia con conceptos parecidos, como la exención y la no incidencia. El Estado, no puede ser destinatario de la obligación tributaria, porque técnicamente carece de capacidad contributiva, concepto éste, sólo aplicable a los particulares.

3.2.8.7.      Impuestos directos e indirectos. Proporciona la más precisa base para la imprecisa distinción entre impuestos directos e indirectos.

El principio del solve et repete:

Significa que corresponde el previo pago del gravamen para discutir la procedencia de un tributo. Se fundamenta en la satisfacción de las necesidades públicas impostergables.

En contra de este principio se cita la Convención Americana sobre Derechos Humanos, en cuanto dispone que "toda persona tiene derecho a ser oída, con las debidas garantías y dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley para la determinación de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal, o de cualquier otro carácter".

La CSJN ha establecido, en fecha 30/06/99 que son constitucionales las normas que establecen el pago previo de las multas aplicadas por la autoridad administrativa corno requisito de la intervención judicial, pero ello no impide considerar supuestos de excepción que contemplen fundamentalmente situaciones patrimoniales concretas de los particulares, a fin de evitar que ese pago previo se traduzca en un real menoscabo del derecho de defensa en juicio (322:1284).

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[1] Giuliani Fonrouge, Carlos, Derecho Financiero, Ed. Depalma, 1993, t. 1, p. 40.

[2] Jarach, Dino, Finanzas públicas, Ed. Cangalla, 1983, p. 363.

[3] Villegas, Héctor, Curso de finanzas, derecho financiero y tributario, Ed. Depalma 1992, p.133.

[4] Saccone, Mario Augusto, Manual de derecho tributario, ed. La ley, 2002 p. 25 y ss.

[5] Otro principio fundamental junto al de legalidad.